Установяване на публични задължения чрез данъчна декларация при отменителни искове

Текстът на акта

Ключови фрази

Недействителност на действия и сделки * публични задължения * относителна недействителност ДОПК

Р Е Ш Е Н И Е

гр. София, № 208/ 21.07.2025 г.

ВЪРХОВЕН КАСАЦИОНЕН СЪД на Република България, Търговска колегия, Второ отделение, в открито заседание на трети юни две хиляди двадесет и пета година в състав:

ПРЕДСЕДАТЕЛ: ТОТКА КАЛЧЕВА

ЧЛЕНОВЕ : ГАЛИНА ИВАНОВА

ДИЛЯНА ГОСПОДИНОВА

при секретаря Александра Ковачева като разгледа докладваното от съдия Господинова т.д. № 2730 по описа за 2024 г. и за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 290 ГПК.

Образувано е по касационна жалба, подадена от публичен изпълнител при Национална агенция за приходите /НАП/ срещу решение № 58 от 16.07.2024 г., постановено по в.т.д. № 47/2024г. по описа на Апелативен съд – Бургас. С посоченото решение е потвърдено решение № 401 от 19.12.2023 г., постановено по т.д. № 48/2022 г. по описа на Окръжен съд - Бургас, с което е отхвърлен предявеният от държавата чрез публичен изпълнител при НАП срещу „Рила М Стойчева“ ЕООД и „Маринер 2006“ ЕООД иск с правна квалификация чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК за обявяване за относително недействителен по отношение на държавата на договор за продажба на недвижим имот, сключен между „Рила М Стойчева“ ЕООД и „Маринер 2006“ ЕООД с нотариален акт № 56 от 24.02.2017 г. на нотариус Л. Ч., с който „Рила М Стойчева“ ЕООД продава на „Маринер 2006“ ЕООД недвижими имоти, представляващи поземлен имот с идентификатор № 51500.506.112 по КККР на [населено място], заедно с построената в него сграда с идентификатор № 51500.506.112.1. по КККР на [населено място], с предназначение - апартаментен хотел, заедно с всички сгради, постройки, подобрения и приращения в имота, ведно с обзавеждането, за цена в размер на 900 000 евро без ДДС, съответно 1 080 000 евро с ДДС.

В касационната жалба се излагат оплаквания, че обжалваното решение е постановено при допуснато съществено нарушение на материалния закон. Касаторът поддържа, че апелативният съд неправилно е приел, че публичните задължения, които са посочени в декларации, подадени пред данъчната администрация от дружеството, което се е разпоредило със собствените си недвижими имоти - „Рила М Стойчева“ ЕООД, не представляват установени публични задължения по смисъла на това понятие съгласно редакцията на нормата на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК, която е действаща към датата на сключване на договора за продажба. Счита, че тези задължения са предварително установени такива по реда на чл. 105 ДОПК. Освен това декларациите, подадени от задълженото лице с изчислени от него задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, представляват изпълнително основание. Ето защо и задълженията, посочени в тези декларации, се обхващат от установените публични задължения, както по действащата преди изменението от 01.01.2021 г. редакция на нормата на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК, така и по новата й редакция, като направеното изменение цели само правилното прилагане на разпоредбата, а не допълване на хипотезиса й. Претендира присъждане на разноски.

Ответникът по касация „Рила М Стойчева“ ЕООД не изразява становище по подадената касационна жалба.

Ответникът по касация „Маринер 2006“ ЕООД е подал отговор на касационната жалба, в който посочва, че обжалваното решение е правилно. Счита, че въззивният съд е направил верен извод, че за да възникне преобразуващото право на държавата съгласно приложимата норма на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията й към датата на извършване на атакуваната сделка, трябва да съществуват установени по окончателен начин публични задължения на лицето, сключило тази сделка, което е осъществено и в хипотезата на изтичане на срока по чл. 109, ал. 1 ДОПК за започване на ревизионно производство за задълженията, посочени в декларации, подадени от задълженото лице. Претендира присъждане на разноски.

Върховен касационен съд, Търговска колегия, състав на Второ отделение, след като разгледа касационната жалба и прецени данните по делото, в съответствие с правомощията си по чл. 290, ал. 2 ГПК намира следното:

Предмет на разглеждане в настоящото исково производство е конститутивен иск с правна квалификация чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК, предявен от публичен изпълнител, за обявяване за относително недействителен по отношение на държавата на договор за продажба на недвижими имоти, сключен между лице, което е длъжник по установени публични задължения, и трето лице, с намерение да се увреди публичния взискател. Сделката, която е предмет на предявения иск, представлява договор за продажба на недвижими имоти, сключен на 24.02.2017 г., между дружеството „Рила М Стойчева“ ЕООД, като продавач, и „Маринер 2006“ ЕООД, като купувач.

За да постанови обжалваното решение, Апелативен съд – Бургас е посочил, че ищецът се позовава в процеса на съществуващи към датата на сключване на договора за продажба на недвижими имоти публични задължения на „Рила М Стойчева“ ЕООД, които дружеството е декларирало с декларации, подадени за периода от 26.10.2012 г. до 23.06.2016 г. В решението е направен извод, че за да се отговори на въпроса дали в полза на държавата е възникнало предявеното с иска потестативно право, трябва да се приложи разпоредбата на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК в редакцията й, която е действала към датата на сключване на договора за продажба, който се иска да бъде обявен за относително недействителен, която е тази, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., т.е. преди изменението на закона, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г. Въззивният съд е тълкувал тази норма във връзката й с разпоредбите на чл. 108, ал. 2 ДОПК и чл. 109, ал. 1 ДОПК и е счел, че уреденото с нея потестативно право на държавата да поиска спрямо нея да бъдат обявени за недействителни на действия и сделки възниква, когато те са извършени от длъжника след момента, в който публичните задължения, посочени в подадени от него декларации, са установени по окончателен начин по силата на чл. 109, ал. 1 ДОПК с изтичане на срока за образуване на ревизионно производство, който е пет години от изтичане на годината, в която е подадена декларацията или е следвало да бъде подадена. Приел е, че в случая към датата на сключване на атакувания договор за продажба не е изтекъл петгодишният срок по отношение на нито една от декларациите, описани в исковата молба, като такива, с които длъжникът „Рила М Стойчева“ ЕООД е декларирал задълженията си за заплащане на данъци и осигурителни вноски, с оглед на което е заключил, че не се осъществява един от обективните елементи от фактическия състав за възникване на упражненото с предявения иск потестативно право и той е неоснователен, какъвто краен извод е направил и първоинстанционният съд.

С определение № 921/ 21.03.2025 г., постановено по настоящото дело, е допуснато касационно обжалване на въззивното решение на основание чл. 280, ал. 1, т. 1 ГПК за проверка за съответствието му с практиката на ВКС по чл. 290 ГПК по въпроса: Включват ли се в способите за установяване на публични задължения по смисъла на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията на нормата, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението й, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., декларациите по чл. 105 ДОПК, които се подават от задълженото лице и в които то само изчислява основата и дължимия данък и/или задължителни осигурителни вноски, конкретно в случаите, при които по отношение на посочените в тези декларации задължения не е изтекъл срокът за започване на ревизия по чл. 109 ДОПК?

По правния въпрос, по който е допуснато касационно обжалване:

В чл. 216, ал. 1 ДОПК са уредени няколко фактически състава на потестативни права, които възникват за държавата и общините, да поискат от съда да обяви за относително недействителни спрямо тях на определени сделки или действия, които са извършени от лице, което е длъжник по публични задължения. В редакцията на нормата, за която се отнася поставеният въпрос, която е тази, обн. в ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението й, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., във фактическия състав, от който възниква всяко едно от предвидените в нея отделни права, се включва един общ елемент, който е действията и сделките да са извършени след датата на установяване на публичното задължение , съответно след връчването на заповедта за възлагане на ревизия, ако в резултат на ревизията са установени публични задължения.

Редът за установяване на данъчни задължения и задължения за задължителни осигурителни вноски е регламентиран в глава 14 на ДОПК „Установяване на данъците и задължителните осигурителни вноски“. В тази глава е включена и нормата на чл. 105 ДОПК, озаглавена „Самоизчисляване и задължение за внасяне“, в която е предвидено, че задълженията по декларация, по която задълженото лице само изчислява основата и дължимия данък и/или задължителните осигурителни вноски, се внасят в сроковете, определени в съответния закон. От съдържанието на тази разпоредба, както и от систематичното й място в закона, се налага изводът, че с нея е регламентиран един от способите за установяване на публични задължения, който е чрез подаване на декларация от задълженото лице, в която то прави изявление както за размера на основата, върху която се изчислява съответното публично задължение, така и за размера на самото задължение. Предвид характера на това установяване на задълженията, което е поставено изцяло в зависимост от волята на самия длъжник, в чл. 106, ал. 1 ДОПК е предвиден ред, по който органът по приходите извършва проверка за несъответствия за посочените в декларацията данни за данъчната основа и за размера на задължението и ако констатира такива, издава акт за установяване на задължението, с който се коригира декларацията. Наред с това и без значение дали по отношение на декларацията по чл. 105 ДОПК е издаден такъв акт за корекция, в закона е предвидено, че задълженията, посочени в нея, подлежат на установяване чрез извършване на ревизия и издаване на ревизионен акт по чл. 118 ДОПК /чл. 106, ал. 3 ДОПК и чл. 108, ал. 1 ДОПК/. С оглед на това и установяването на публични задължения с подаването на декларация по чл. 105 ДОПК е предварително, както е озаглавен и раздел I от глава 14 на ДОПК, в който тази разпоредба е включена. Окончателното установяване на публичните задължения, декларирани от задълженото лице по реда на чл. 105 ДОПК, става или с издаване на ревизионен акт съгласно чл. 108, ал. 1 ДОПК, или с изтичане на срока за започване на ревизия, когато по отношение на тези задължения не е издаден ревизионен акт съгласно чл. 108, ал. 2 ДОПК.

За да се отговори на въпроса дали понятието установяване на данъчни задължения по смисъла на чл. 216, ал. 1 ДОПК в коментираната редакция на нормата включва само установяването на тези задължения по окончателен начин или и тяхното предварително установяване по реда на чл. 105 ДОПК, трябва да се съобрази целта на уредените с нея потестативни права, която е да бъде осигурена възможността за принудително събиране на конкретни публични вземания, като се изключи действието спрямо държавата на определени действия или сделки на длъжника, чрез които той се разпорежда със свое имущество, с което намалява възможността за удовлетворяване на държавата, като негов кредитор. Публичните задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, за които задължените лица са длъжни да подадат декларация, подлежат на изпълнение преди те да бъдат установени по окончателен начин, тъй като съгласно чл. 105 ДОПК задълженията за заплащане на данъци и осигурителни вноски, които са изчислени от задълженото лице в декларация, подлежат на доброволно изпълнение в сроковете, определени в съответния закон. Тези срокове в по-голяма част от случаите съвпадат със самия срок за подаване на декларация пред органа по приходите /такива са например сроковете за плащане, предвидени в чл. 56, ал. 1, чл. 65 и чл. 67 ЗДДФЛ, чл. 87а, чл. 90, чл. 163, ал. 1, чл. 247, чл. 260я ЗКПО/. В чл. 209 ДОПК са регламентирани изпълнителните основания, въз основа на които се предприема принудително изпълнение на публични задължения, като съгласно чл. 209, ал. 2, т. 2 ДОПК такова е и декларацията, подадена от задълженото лице с изчислени от него задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски. В закона не са поставени допълнителни изисквания, които трябва да са изпълнени по отношение на тази декларация, за да представлява изпълнително основание, като това да е изтекъл срокът за започване на ревизия по чл. 109 ДОПК, с което задълженията по нея да се считат за окончателно установени. С оглед на това трябва да се приеме, че публичните задължения, посочени от задълженото лице в подадената от него декларация по чл. 105 ДОПК, подлежат на принудително изпълнение от деня, следващ изтичането на срока за доброволното им изпълнение. Това като момент е преди тяхното окончателно установяване с издаването на ревизионен акт, ако е образувано ревизионно производство, или с изтичането на срока за започване на такова производство. След като публичните задължения, посочени в декларацията за самоизчисляване на данъка, подлежат на принудително изпълнение преди тяхното окончателно установяването по реда на чл. 108, ал. 1 и ал. 2 ДОПК, а целта на уредените в чл. 216, ал. 1 ДОПК права е да се обезпечи именно това принудително изпълнение, то трябва да се приеме, че в понятието установяване на публично задължение по смисъла на тази разпоредба в редакцията й, обн. в ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., се включва и предварителното установяване на такова задължение чрез неговото деклариране по реда на чл. 105 ДОПК. Приемането на обратното, а именно, че това понятие включва само установяването по окончателен начин на съответното публично задължение, посочено в декларацията, което става с изтичане на срока за започване на ревизионно производство по чл. 109 ДОПК, не би отговаряло на нормите, с които е уреден моментът, от който публичните задължения подлежат на доброволно и принудително изпълнение и на целта на уредените в закона преобразуващи права.

Предвид изложеното трябва да се заключи, че декларациите по чл. 105 ДОПК, които се подават от задълженото лице и в които то само изчислява основата и дължимия данък и/или задължителни осигурителни вноски, се включват в способите за установяване на публични задължения по смисъла на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията на нормата, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението й, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., включително когато по отношение на посочените в тях задължения не е изтекъл срокът за започване на ревизия по чл. 109 ДОПК, т.е. когато тези задължения не са установени по окончателен начин. Това разрешение е дадено и в актуалната практика на ВКС, постановена по ред на чл. 290 ГПК - Решение № 109 от 15.07.2024 г. по т.д. № 1132/2023 г. по описа на ВКС, I т.о. и Решение № 25 от 22.01.2025 г., постановено по т.д. № 1184/2023 г. по описа на ВКС, I т.о. В Решение № 109 от 15.07.2024 г., постановено по т.д. № 1132/2023 г. по описа на ВКС, I т.о., е посочено още, че различен извод не следва от съдържание на нормата на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията й след нейното изменение, което е в сила от 01.01.2021 г., защото с това изменение не се създава нова правна уредба, различна от съществувалата до този момент, и не се разширява приложното поле на уредената относителна недействителност, а се цели единствено да се осигури нейното правилното прилагане, което е видно и от мотивите към Проекто - закона за изменение и допълнение на ДОПК. В цитираните решения са изложени и съображения, че при тълкуване на понятието „установяване на публични задължения“ по смисъла на чл. 216, ал. 1 ДОПК не следва да се съобразява разрешението за фактическия състав, при който възниква правото на държавата, дадено в по-старата практика на ВКС /Решение от 30.12.2009 г. по т.д. № 430/2009 г. на ВКС, ТК, I т.о./, защото тя е постановена при действието на чл. 180, ал. 1 ДПК /отм./, а в ДПК/отм./, за разлика от действащия ДОПК, не е предвиден друг начин за установяване на публични задължения, освен с нарочен акт, издаден от компетентния орган /чл. 16 ДПК /отм.//.

Следователно отговорът на правния въпрос, по който е допуснато касационно обжалване, е: Декларациите по чл. 105 ДОПК, които се подават от задълженото лице и в които то само изчислява основата и дължимия данък и/или задължителни осигурителни вноски, се включват в способите за установяване на публични задължения по смисъла на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията на нормата, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението й, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., и когато по отношение на посочените в тях задължения не е изтекъл срокът за започване на ревизия по чл. 109 ДОПК, с оглед на което те не са установени по окончателен начин по реда на чл. 108, ал. 2 ДОПК.

По основателността на касационната жалба:

С оглед на отговора на поставения правен въпрос основателно се явява оплакването, направено в касационната жалба, за допуснато от въззивния съд нарушение на материалния закон. В обжалваното решение е направено неправилно тълкуване на нормата на чл. 216, ал. 1 ДОПК в редакцията й, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., която е счетена за приложима в случая, като е прието, че уреденото с нея право на държавата да поиска спрямо нея да бъдат обявени за недействителни на действия и сделки възниква само когато те са извършени от длъжника след момента, в който публичните задължения, посочени в подадени от него декларации, са установени по окончателен начин с изтичане на срока за образуване на ревизионно производство по чл. 109, ал. 1 ДОПК.

Потестативното право на държавата да иска обявяване спрямо нея на недействителността на сключена от длъжника сделка по чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК, което се упражнява с предявения в процеса конститутивен иск, възниква от момента на извършване на сделката. Сделката, която е предмет на предявения в процеса иск, представлява договор за продажба на недвижими имоти, който се твърди да е сключен на 24.02.2017 г., между дружеството „Рила М Стойчева“ ЕООД, като продавач, и „Маринер 2006“ ЕООД, като купувач. Следователно датата на възникване на предявеното в процеса право е 24.02.2017 г. Към този момент е действала разпоредбата на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК в редакцията й, обн. ДВ, бр. 105 от 29.12.2005 г., преди изменението, обн. ДВ, бр. 105 от 2020 г., в сила от 01.01.2021 г., поради което тя е приложима към конкретните спорни правоотношения, както е счел и въззивният съд. Спрямо нейното съдържание и предвидения в нея фактически състав трябва да се направи изводът дали за държавата е възникнало преобразуващото право да иска от съда да бъде обявен за относителен недействителен спрямо нея на договора за продажба, сключен между ответниците.

Първата от предпоставките, при които съгласно приложимата норма възниква това право, е сделката, която е предмет на иска, да е извършена от длъжника на публични задължения след датата на установяване на тези задължения, като предвид отговора на правния въпрос, това установяване се осъществява от момента на подаването от задълженото лице до органа по приходите на декларация по чл. 105 ДОПК, в която то само изчислява основата и дължимия данък и/или задължителни осигурителни вноски, а не от момента на изтичане на срока за започване на данъчна ревизия по отношение на описаните в декларацията задължения, защото не се изисква те да са установени по окончателен начин по реда на чл. 108, ал. 2 ДОПК.

По делото са представени декларации, изходящи от дружеството „Рила М Стойчева“ ЕООД, с които то е декларирало пред данъчната администрация задължения за заплащане на корпоративен данък, на данък върху доходите на физическите лица, както и на здравни и осигурителни вноски. Тези декларации са такива по чл. 105 ДОПК за самоизчисляване от задълженото лице на данъчната основа и на дължимия данък и задължителни осигурителни вноски, поради което и с тях се установяват предварително по предвидения в ДОПК ред описаните в тях публични задълженията на „Рила М Стойчева“ ЕООД. Това установяване е осъществено от момента на подаване на декларациите, което е станало в периода от 26.10.2012 г. до 23.06.2016 г.

В производството се доказва и това, че на 24.02.2017 г. длъжникът по така установените публични задължения „Рила М Стойчева“ ЕООД е сключил договор, с който е продал на дружеството „Маринер 2006“ ЕООД собствените си недвижими имоти, представляващи поземлен имот с идентификатор № 51500.506.112 по КККР на [населено място], заедно с построената в него сграда с идентификатор № 51500.506.112.1. по КККР на [населено място]. Датата на сключване на тази разпоредителна сделка е след момента на подаване на всички декларации по чл. 105 ДОПК, от който се считат за установени посочените в тях публични задължения на „Рила М Стойчева“ ЕООД към държавата. Ето защо по отношение на договора за продажба от 24.02.2017 г. е осъществена първата предпоставка, предвидена в приложимата редакция на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК, при която за държавата възниква потестативното право да иска неговото обявяване за относително недействителен от съда.

В приложимата редакция на чл. 216, ал. 1, т. 4 ДОПК е предвидена още една предпоставка, при наличие на която възниква уреденото с нея право, която е наличие на намерение за увреждане на публичния взискател. По осъществяването на тази предпоставка в случая няма произнасяне в постановените в производството решения нито от първоинстанционния, нито от въззивния съд. Липсата на изложени мотиви в обжалваното въззивно решение за осъществяването на един от елементите от фактическия състав, при който възниква спорното право, не позволява на касационния съд, чиято дейност е проверяваща, а не решаваща, да извърши проверка за правилността на изводите на въззивния съд по него. Произнасянето по това за първи път от касационния съд би означавало по този елемент от фактическия състав на предявеното с иска право да се произнесе само една инстанция, което е недопустимо. С оглед на това делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на въззивния съд.

На основание чл. 294, ал. 2 ГПК при новото разглеждане на делото въззивният съд следва да се произнесе и по разпределяне на отговорността за разноските, направени за водене на делото пред ВКС.

Мотивиран от горното, Върховен касационен съд, Търговска колегия, състав на Второ отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 58 от 16.07.2024 г., постановено по в.т.д. № 47/2024г. по описа на Апелативен съд – Бургас.

ВРЪЩА делото за ново разглеждане от друг състав на Апелативен съд – Бургас.

Решението не подлежи на обжалване.

ПРЕДСЕДАТЕЛ:

ЧЛЕНОВЕ: 1.

2.